AS DECISÕES DE 2014 DO STF NA ÁREA TRIBUTARISTA
As entidades beneficentes de assistência social que
preencham os requisitos previstos em lei gozam de imunidade
tributária com relação à contribuição para o PIS. A Corte
concluiu que o PIS está acobertado pela imunidade de que trata o
art. 195, § 7º, da Constituição Federal e avançou para concluir
que o diploma necessário para regulamentar a referida hipótese de
imunidade é a lei ordinária. No tocante a este último ponto,
alertamos para uma possível virada na jurisprudência. Começaram a
ser julgados, com quatro votos proferidos em favor dos contribuintes,
o Recurso Extraordinário (RE) 566622, com repercussão geral
reconhecida, e as Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADIs)
2028, 2036, 2228 e 2621. O julgamento foi interrompido por um
pedido de vista do Ministro Teori Zavascki. As ações foram movidas
por entidades representativas das áreas de ensino e saúde que
pretendem afastar modificações introduzidas no artigo 55 da Lei
8.212/1991, atualmente revogado. Os contribuintes defendem a
existência de uma reserva de lei complementar para a definição de
aspectos relevantes relacionados à imunidade de entidades de
assistência social, sobretudo com relação à imposição do
percentual de prestação gratuita de serviços. O Ministro Marco
Aurélio, Relator do RE 566622, votou no sentido de dar provimento ao
recurso interposto, no que foi acompanhado pelos Ministros Joaquim
Barbosa, Cármen Lúcia e Luís Roberto Barroso. (STF. Plenário. RE
636941/RS, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 13/2/2014).
A contribuição previdenciária prevista no art.
22, inciso IV, da Lei n.º 8.212/91 não pode ser absorvida pelo art.
195, I, “a”, da CF/88. O plenário debruçou-se sobre a Lei nº
9.876/1999, que inseriu na Lei nº 8.212/1991 uma sistemática
peculiar de cobrança da contribuição patronal devida pelas
sociedades cooperativas. O dispositivo afastado previa a contribuição
de 15% sobre os valores distribuídos pelas cooperativas aos seus
cooperados. Com a alteração legislativa mencionada, a contribuição
previdenciária deixou de incidir sobre os valores repassados aos
cooperados como rendimento de trabalho, passando a incidir sobre cada
operação de prestação de serviços. Desta forma, caberia ao
tomador do serviço recolher 15% sobre o valor bruto da nota fiscal
ou fatura de prestação de serviços. De acordo com o entendimento
da Corte, ao transferir a obrigação de recolhimento da cooperativa
para o tomador de serviço, a União extrapolou as regras de
competência constantes da Constituição Federal, desconsiderando a
personalidade jurídica da cooperativa. Ademais, de acordo com o 195,
inciso I, alínea “a”, da Constituição Federal, a contribuição
previdenciária deve incidir sobre a folha de salários. A
incidência sobre um percentual do valor constante da nota diz com o
faturamento da cooperativa, não havendo relação com os salários
devidos aos cooperados. Por fim, conforme o ressaltado pelo Ministro
Relator, “A contribuição instituída pela Lei 9.876/99
representa nova fonte de custeio, sendo certo que somente
poderia ser instituída por lei complementar, com base no artigo
195, parágrafo 4º — com remissão feita ao artigo 154, inciso I,
da Constituição”. (RE 595838/SP, rel. Min. Dias Toffoli, julgado
em 23/4/2014.
A exigência de caução pelo Fisco para permitir a
emissão de notas fiscais é inconstitucional. A Administração
tributária não pode condicionar a concessão de talonário para a
emissão de cupons fiscais ao adimplemento de débitos tributários,
pois tal coerção indireta ao pagamento dos tributos devidos
configura “sanção política”, o que contraria as garantias do
livre exercício do trabalho, ofício ou profissão (art. 5º, XIII),
da atividade econômica (art. 170, parágrafo único) e do devido
processo legal (art. 5º, LIV). (STF. Plenário. RE 565048/RS, Rel.
Min. Marco Aurélio, julgado em 29/5/2014)
A imunidade tributária recíproca não afasta a
responsabilidade tributária por sucessão. A antiga Rede Ferroviária
Federal Sociedade Anônima – RFFSA – era uma sociedade de
economia mista federal que foi extinta e incorporada pela União, que
por sua vez tornou-se sua sucessora legal nos direitos e obrigações.
A União, enquanto Ente político, goza da imunidade tributária
recíproca (art. 150, VI, “a”, da CF/88) e, com base neste
fundamento, pretendeu eximir-se dos créditos constituídos
originariamente em desfavor da RFSSA. O plenário entendeu que a
imunidade tributária recíproca não afasta a responsabilidade
tributária por sucessão, haja vista que o sujeito passivo era
contribuinte regular do tributo devido. O ente imune está protegido
contra o fato gerador da obrigação principal, mas não está
excluído do fato gerador da responsabilidade. (STF. 1ª Turma. RE
599.176/PR, Rel. Min. Joaquim Barbosa, julgado em 5/6/2014.
O pedágio cobrado pela efetiva utilização de
rodovias tem natureza jurídica de tarifa, razão pela qual não está
sujeito ao princípio da legalidade estrita. É antiga a discussão
sobre a natureza jurídico do pedágio. A corrente majoritária
afirma que o pedágio é um preço público. Uma corrente menos
expressiva defende a natureza de taxa. Uma terceira corrente,
intermediária, sustenta que a definição depende da existência de
uma via de acesso alternativa. Não havendo um percurso que faculte
ao condutor não incorrer na cobrança, estará configurada a
natureza tributária. Na jurisprudência do Supremo Tribunal Federal,
o elemento nuclear para distinguir taxa e preço público é a
compulsoriedade. Há algum tempo a Corte apreciou o caso do
“selo-pedágio” (instituído pela Lei n.°7.712/88). Tratava-se
de tributo cobrado compulsoriamente de todos os usuários de rodovias
federais e que deveria ser pago mesmo por aqueles que não se
utilizassem das rodovias. O Supremo Tribunal Federal chegou a decidir
que esse “selo-pedágio” possuía natureza jurídica de taxa
(RREE 181.475-RS e 194.862-RS, rel. Min. Carlos Velloso, 04/05/1999).
Ocorre que esta exação foi extinta pela Lei n.° 8.075/90 e
não pode ser confundida com os atuais pedágios cobrados nas
rodovias brasileiras. Com relação aos pedágios tradicionais, em
sua maioria cobrados por concessionárias, a Corte afastou a natureza
de tributo. Foi acolhida a tese majoritária, que defende a
natureza de preço público. Vale ressaltar que a Corte reputou
indiferente a existência de via alternativa. Nas palavras do
Ministro Teori Zavascki “[…] a despeito dos debates na doutrina e
na jurisprudência, é irrelevante também, para a definição da
natureza jurídica do pedágio, a existência ou não de via
alternativa gratuita para o usuário trafegar. Essa condição não
está estabelecida na Constituição. É certo que a cobrança de
pedágio pode importar, indiretamente, em forma de limitar o tráfego
de pessoas. Todavia, essa mesma restrição, e em grau ainda mais
severo, se verifica quando, por insuficiência de recursos, o Estado
não constrói rodovias ou não conserva adequadamente as que
existem. Consciente dessa realidade, a Constituição Federal
autorizou a cobrança de pedágio em rodovias conservadas pelo Poder
Público, inobstante a limitação de tráfego que tal cobrança
possa eventualmente acarretar. Assim, a contrapartida de oferecimento
de via alternativa gratuita como condição para a cobrança de
pedágio não é uma exigência constitucional.” (STF, Plenário.
ADI 800/RS, Rel. Min. Teori Zavascki, julgado em 11/6/2014)
Os descontos incondicionais não devem integrar a
base de cálculo do IPI. A Corte declarou inconstitucional, por
ofensa ao art. 146, III, a, da Constituição Federal de 1988, o §
2º do art. 14 da Lei 4.502/1964, com a redação conferida pelo art.
15 da Lei 7.798/1989, no ponto em que determina a inclusão de
descontos incondicionais na base de cálculo do IPI. São
considerados como descontos incondicionais, as parcelas redutoras do
preço de venda de um determinado produto e que não dependem, para
sua concessão, de evento posterior à emissão da nota fiscal de
venda ou da fatura de serviços. A doutrina entende que os tributos
indiretos não podem incidir sobre os descontos incondicionais, como
é o caso do IPI e do ICMS, pois esses abatimentos são deduzidos do
preço de tabela do produto antes que a operação, venda do produto
ou mercadoria, ocorra. Esse procedimento está previsto na legislação
do ICMS (Lei Complementar nº 87/96, art. 13, § 1º, II, “a”).
Contudo, em sentido contrário, a norma que dispunha sobre a base de
cálculo do IPI (art. 14, § 2º da Lei nº 4.502/64, com redação
dada pela Lei nº 7.798/89) incluía, dentre os valores tributáveis,
os descontos incondicionais. O Plenário sufragou a tese de que a
inclusão dos abatimentos importaria o descumprimento da
reserva de lei complementar. O Ministro Marco Aurélio, Relator do
recurso, sustentou que o legislador ordinário federal, ao instituir
os impostos, deve observar o regramento básico relativo a fato
gerador, base de cálculo e sujeito passivo, sob pena de incorrer em
inconstitucionalidade formal. (RE 567935/SC RG, Rel. Min. Marco
Aurélio, julgado em 4/9/2014)
O ICMS não incide nas operações de leasing
internacional se não for exercida a opção de compra. O texto
constitucional prevê que os Estados poderão instituir o ICMS, ainda
que as operações e as prestações se iniciem no exterior. Diante
dessa previsão, surgiu a dúvida sobre se haveria incidência do
imposto nos casos de leasing internacional. O Plenário enfrentou a
questão e firmou a tese de que, em regra, não incide o
ICMS-importação nas operações de arrendamento mercantil
internacional, em razão de, em tais operações, não haver a
necessária transferência da propriedade do bem arrendado. O fato
gerador do ICMS pressupõe sua efetiva circulação, isto é, a
transferência da titularidade do bem, de modo que a materialidade
não se satisfaz com a mera transferência da posse. Assim, se na
operação de leasing existe a possibilidade de restituição da
mercadoria ao proprietário no final do contrato e, se de fato a
opção de compra não foi exercida, o ICMS não deve incidir. Ao
contrário, se inexiste a possibilidade de restituição, resta
caracterizada a circulação que configura o fato imponível da
obrigação tributária. O caso concreto referia-se a um bem que
deveria ser restituído ao fabricante ao término do prazo contratual
que seria de sessenta meses. (RE 540.829, redator para o acórdão
Min. Luiz Fux, julgado em 11/09/2014 e RE 226.899, Redatora para o
acórdão Min. Carmen Lúcia, julgado em 1º/10/2014).
Mais um capítulo da guerra fiscal: a
inconstitucionalidade do Protocolo nº 21/11 do CONFAZ. A
controvérsia envolve a incidência de ICMS na aquisição
interestadual de mercadoria de forma não presencial. É o fato
imponível que ocorre nas compras virtuais. Especificamente quanto ao
caso no qual o adquirente é destinatário final da mercadoria, o
texto constitucional prevê que deve ser aplicada a alíquota interna
do Estado de origem. Vale dizer, na venda interestadual direta ao
consumidor final, o estado de origem da mercadoria recebe o ICMS
“cheio”. Essa sistemática harmonizava-se com a realidade
do constituinte de 1988, na medida em que tais operações eram
residuais. Antes do comércio eletrônico, a grande maioria das
operações interestaduais davam ensejo a uma posterior revenda no
local de destino. Neste caso, a partilha do ICMS ocorre mediante a
sistemática do diferencial de alíquota. Com o crescimento do
comércio eletrônico, o cenário constitucional tornou-se
demasiadamente desfavorável ao estados que não concentram polo
produtivo. Evidentemente, as mercadorias partem sempre dos mesmos
estados, nos quais se concentram os parques industriais do país.
Estas unidades da federação estão concentrando todo o ICMS apurado
nas vendas diretas pela internet. Diante dessa injustiça fiscal, os
Estados prejudicados conseguiram aprovar no Conselho Nacional de
Política Fazendária (CONFAZ), o Protocolo ICMS nº 21/2011, pelo
qual se instituía nova sistemática de recolhimento na venda
realizada ao contribuinte não habitual, permitindo que fosse cobrado
o ICMS nas operações interestaduais em que o destinatário da
mercadoria estiver localizado em seu território pela regra do art.
155, §2º, VII, “a” e VIII da CF/88, independentemente de ser
consumidor final ou não do tributo. Na prática, o Protocolo criou
um diferencial de alíquota onde ele não deveria existir, segundo a
conformação constitucional. Não foi por outro motivo que o
Plenário declarou a inconstitucionalidade do Protocolo nº 21/2011,
ressaltando a flagrante violação material ao quanto previsto no
art. 155, §2º, VII, “b”, da CF/88. Afirmou-se, também, a
inconstitucionalidade formal do ajuste, em razão do seu objeto
versar sobre matéria reservada à lei complementar (art. 155, §2º,
XII, “b”, da CF/88). (ADI nº 4.628 e 4.713, Rel. Min. Luiz Fux e
RE 680.089, Rel. Min. Gilmar Mendes, julgados em 17/09/2014)
O ICMS não deve compor a base de cálculo da
COFINS. A COFINS é uma contribuição social instituída pela Lei
Complementar nº 70/91, em conformidade com o disposto no art. 195,
I, “b”, da Constituição Federal. A materialidade prevista para
o regime cumulativo é o faturamento, compreendido até então como o
resultado obtido com a venda de mercadorias e serviços. Vale frisar
que a Cofins também pode ser apurada sob regime não-cumulativo,
hipótese na qual incidirá sobre a receita bruta, excetuadas as
exclusões legais previstas no art. 1º, § 3º, da Lei nº
10.833/2003. Há muito paira controvérsia sobre a possibilidade da
Cofins incidir sobre despesas fiscais. Aponta-se que o conceito de
receita ou faturamento não contempla valores que serão de imediato
repassados ao Fisco. Vale dizer, a despesa não se confunde com a
receita, na medida em que esta última reporta ao ganho que permanece
em definitivo nos caixas da empresa. Em julgamento encerrado neste
ano, o Supremo Tribunal Federal afirmou que os valores retidos a
título de ICMS não deve compor a base de cálculo da Cofins, sob
pena de violação ao art. 195, I, “b”, da Constituição Federal
de 1988. A Corte sufragou entendimento doutrinário que defende a
impossibilidade dos valores recolhidos a título de ICMS serem
considerados como receita ou faturamento, já que a despesa fiscal
não se confunde com a vantagem auferida no desempenho do objeto
social. Entretanto, trata-se de processo cujo julgamento foi há
muito iniciado, tendo sido suspenso em 2006 por um pedido de vista do
Ministro Gilmar Mendes. Muitos dos Ministros que votaram a favor da
tese vencedora já se aposentaram, de modo que o resultado pode não
refletir a posição da atual composição do Plenário. O voto
divergente do Ministro Gilmar Mendes trouxe robustos e judiciosos
fundamentos em sentido contrário ao entendimento que prevaleceu, o
que pode sinalizar uma virada na compreensão da Corte sobre a
matéria. O cenário está em aberto, na medida em que pende de
apreciação um recurso submetido à repercussão geral sobre o tema
(RE 574706, Relª. Minª Cármen Lúcia – Tema 69 –
Inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS). (RE
240.785, Rel. Min. Marco Aurélio, julgado em 08/10/2014)
A redução da base de cálculo de ICMS equivale à
isenção parcial para o fim de anulação proporcional de crédito
relativo às operações anteriores, salvo disposição em lei
estadual em sentido contrário. Nos casos em que houve recolhimento
do imposto na etapa anterior e a operação subsequente é
desonerada, o contribuinte tende a gerar um acúmulo de crédito
escritural na sua conta gráfica. Nestas situações, a Constituição
Federal determina a anulação de tais créditos, até para evitar
que o sujeito passivo transforme-se em credor do Fisco. Este é o
procedimento constitucionalmente previsto para a isenção.
Discutia-se se a mesma sistemática poderia ser aplicada à redução
da base de cálculo, neste caso, dando ensejo ao estorno proporcional
dos créditos. Segundo o entendimento predominante, a redução de
base de cálculo deve ser considerada como se fosse uma “isenção
parcial”. Logo, a redução parcial do encargo dará ensejo à
anulação proporcional do crédito do ICMS relativo às operações
anteriores, salvo disposição de lei estadual em sentido contrário.
Vale dizer: a manutenção do crédito que a priori seria estornado é
um segundo benefício fiscal que pode ser concedido pelo estado.
Assim, mediante a redução da base de cálculo do ICMS, não será
permitido que a empresa aproprie-se do crédito integral. Em outras
palavras, se houver redução na base de cálculo em uma das
operações da cadeia de circulação de mercadorias, aplica-se a
regra do art. 155, § 2º, II, “b”, da CF/88. (RE 635688/RS, Min.
Gilmar Mendes, julgado em 16/10/2014).
Na hipótese de percepção acumulada de proventos,
o imposto de renda deve ser apurado segundo o regime de competência.
Segundo os critérios legais adotados pela legislação de regência,
o critério temporal do IRPF reporta ao exato momento em que ocorre a
disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou proventos de
qualquer natureza. Se o empregado aufere seus rendimentos pelo
trabalho assalariado, no momento em que recebe seus vencimentos, está
realizando o fato gerador do imposto. É neste momento, então, que
ocorrerá a retenção prevista no art. 3º, da Lei n.º 9.250/95. O
parágrafo único do citado art. 3º, da Lei n.º 9.250/95, consagra
o chamado regime de caixa como critério de apuração do IRPF, na
medida em que o tributo deverá ser calculado sobre os rendimentos
efetivamente recebidos em cada mês. O regime de caixa consiste
assim, na efetiva contabilização das rendas ou rendimentos a partir
da sua efetiva disponibilidade econômica ou jurídica, que reflete a
realidade daqueles que já receberam ou já podem dispor de todos os
seus créditos. Trata-se de uma opção legislativa que, via de
regra, consagra a isonomia e a capacidade contributiva. Verifica-se,
entretanto, um efeito deletério deste regime com relação à
percepção acumulada de rendimentos. Sob a disciplina de tal
sistemática, o contribuinte que recebe regularmente seus créditos,
seja mensalmente ou por ocasião da declaração de ajuste anual,
estará circunscrito à faixa de alíquotas menores quando comparado
ao sujeito passivo que recebe uma verba acumulado por força de
decisão judicial. Este último terá retido o IRPF na fonte pela
pessoa física com base na alíquota máxima, na medida em que o
montante percebido fatalmente alcançará a faixa de maior
tributação. Tal como observado pelo Ministro Marco Aurélio, o
regime de caixa na percepção acumulada promove uma lesão dupla ao
contribuinte. Inicialmente, o indivíduo é compelido a buscar a
tutela jurisdicional para ter seus direitos reconhecidos. Em um
segundo momento, ao receber o que é seu por direito já reconhecido,
sujeita-se a um encargo fiscal mais gravoso. O Estado estaria sendo
premiado porque deixou de reconhecer direitos a tempo e modo
adequados. Em face desta disparidade fiscal, a Corte entendeu que a
alíquota do imposto de renda deve ser a correspondente ao rendimento
recebido mês a mês, e não de uma única vez. (RE 614406, Rel. Min.
Marco Aurélio, julgado em 23/10/14)
A imunidade recíproca concedida em favor da ECT
deve incidir de modo irrestrito, mesmo quanto aos impostos
relacionados com o desempenho de atividade não abrangida pelo
privilégio do serviço postal. Apesar de o art. 150, VI, “a”, da
Constituição Federal restringir a imunidade recíproca apenas aos
Entes políticos (União, Estados/DF e Municípios), prevendo a
possibilidade de extensão com relação às autarquias e fundações
(§§ 2º e 3º), o jurisprudência do Supremo firmou-se no sentido
de que tal imunidade alcança também as empresas públicas e
sociedades de economia mista prestadoras de serviço público. De
outro modo, as entidades da Administração indireta que exploram
atividade econômica não são alcançadas pelo dispositivo, já que
a elas deve aplicar-se o mesmo regime jurídico das empresas privadas
(art. 173, §1º, II da CF/88). Quanto à Empresa Brasileira de
Correios e Telégrafos (ECT), a controvérsia sobre a natureza
jurídica e a amplitude do conceito dos serviços postais por ela
prestados conferiu novos rumos à jurisprudência tradicional. Com
relação aos impostos cuja materialidade não permitiriam discernir
o regime do desempenho da atividade, a imunidade seria inconteste
(IPVA – ACO 765). Já nos casos em que fosse possível identificar
o desempenho em atividade não sujeita ao regime de exclusividade,
próprio do privilégio postal, a Corte entendeu que a imunidade
seria decorrência do chamado “subsídio cruzado”. A rigor, a
desoneração serviria de estímulo para a Empresa que seria obrigada
a prestar o serviço postal em áreas notoriamente deficitárias.
Desta forma, ficara reconhecida a imunidade relativa ao ICMS, mesmo
quanto às atividades prestadas em regime de concorrência com o
particular. (RE 627.051 – Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em
12/11/2014)
Os atos havidos entre as cooperativas e os terceiros
que com elas se relacionam sujeitam-se a tributação na forma
prevista pela legislação ordinária – O art. 146, III, “c”,
da Constituição Federal assegura a reserva de lei complementar para
dispor sobre o adequado tratamento tributário ao ato cooperativo
praticado pelas sociedades cooperativas. Diante de tal previsão,
questionava-se no âmbito do Supremo a possibilidade de fazer incidir
o PIS sobre negócios jurídicos praticados entre cooperativa e o
tomador do serviço. O Plenário assentou dois pontos principais,
cada qual relacionado ao respectivo processo apreciado na assentada.
De início, no julgamento do RE 599.362 Rel. Min. Dias Toffoli, a
Corte entendeu devida a contribuição ao PIS/PASEP incidente sobre
os atos ou negócios jurídicos realizados entre a cooperativa
prestadora de serviço e os terceiros tomadores. Isso porque o texto
constitucional, ao assegurar o “tratamento adequado”, não
concedeu imunidade tributária às cooperativas, já que um
tratamento adequado não significa um tratamento desonerado. O
Relator afirmou que a legislação ordinária em vigor já contempla
exclusões e adaptações consentâneas com as peculiaridades das
sociedades cooperativas. Na sequência, em análise da pretensão
deduzida no RE 598.085, Rel. Min. Luiz Fux, o Supremo Tribunal
Federal reputou legítima a revogação do art. 6º, inciso I,
da Lei Complementar nº 70/91 (que concedia isenção de contribuição
ao PIS/CONFINS às sociedades cooperativas que observarem ao disposto
na legislação específica, quanto aos atos cooperativos próprios
de suas finalidades) pela Medida Provisória nº 2158/01. Neste
particular, o Tribunal confirmou sua jurisprudência para assentar
que não há hierarquia entre leis ordinárias e complementares, mas
apenas uma repartição constitucional de competências distintas.
Desta forma, não há óbice a impedir que a medida provisória possa
modificar uma lei complementar materialmente ordinária. Desta
forma, foram duas as conclusões destes julgados: (i) incide a
contribuição ao PIS sobre atos ou negócios jurídicos praticados
entre cooperativas e tomadores de serviço; (ii) são legítimas as
alterações implementadas à Lei Complementar nº 70/91 pela MP nº
1.858/99 e suas sucessivas reedições. (RE 599.362, Rel. Min. Dias
Toffoli e RE 598.085, Rel. Min. Luiz Fux, julgados em 5 e 6/11/2014).
FONTE:STF